Konu ile ilgili
olarak uzun zamandır Gelir İdaresinin görüşü piyasa uygulamalarıyla
çelişiyordu. Gelir/Gider kavramındaki tahakkuk esası ile ilgili olarak daha
önce SGK yasasında yapılan “Ödenmeyen Primler Gider Yazılamaz” kuralı şimdi de
bu görüşle daha keskin bir çizgiyle “Kıdem Tazminatları” için de ortaya çıkmış
oluyor. Her iki yasa değişikliği hem bahsettiğimiz temel kuralı ve “Dönemsellik
İlkesi” ni ihlal etsede ( yani yasalar aslında birbirleriyle çelişse de, yine
Yasaların “ Kendi Özel Yasalarında Aksine Hüküm Bulunmadıkça” kuralı nedeniyle
uygulanmak zorundadır. Özelgenin tam metni önemli bölümleri vurgulanarak
aşağıya alınmıştır.
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup
Müdürlüğü
Sayı :
84098128-120.01.02.07[40-2013-3]-143 20/03/2015
Konu :
İş akdi feshedilen işçiye ödenecek olan kıdem ve ihbar tazminatlarının hangi
dönemde gider yazılacağı.
İlgide kayıtlı
özelge talep formunuzda; 31.12.2012 tarihinde iş akdi feshedilen işçinin 2013
yılının Ocak ayında ödenecek olan kıdem ve ihbar tazminatlarının hangi dönemde
gider yazılacağı, 31.12.2012 tarihli tazminat bordroları ile işçiden kesilen
gelir ve damga vergilerinin hangi dönemde beyan edilip ödeneceği ile 2009 yılında
iş akdi işveren tarafından haklı nedenlerle feshedilmiş işçiye ödenmeyen
tazminat için iş mahkemesinde açılan ve 2012 yılında şirket aleyhine verilen
karara istinaden ödenecek olan tazminatın 2012 yılı mali karının tespitinde
gider yazılıp yazılamayacağı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep
edilmektedir.
1) GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
5520 sayılı
Kurumlar Vergisi Kanununun 6'ncı maddesinin birinci fıkrasıyla kurumlar
vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum
kazancı üzerinden hesaplanacağı belirtilmiş, maddenin ikinci fıkrasıyla da safi
kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki
hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Bu hüküm uyarınca
tespit edilecek kurum kazancından Kurumlar Vergisi Kanununun 8'inci maddesi ile
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı maddesinde yer alan giderler
indirilebilecektir.
Gelir Vergisi
Kanununun 37'nci maddesinde ticari kazancın tarifi yapılarak her türlü ticari
ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu, 40'ıncı
maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde ise, işle ilgili olmak şartıyla,
mukavelenameye, ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve
tazminatların ticari kazancın tespitinde gider olarak indirileceği hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun
61'inci maddesinde; ücretin, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak
çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile
temsil edilebilen menfaatler olduğu, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı
(Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye,
gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık
münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde
tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği, yine bu Kanunun
25'inci maddesinin birinci fıkrasının
(7) numaralı bendi ile 1475 sayılı İş Kanunu ve 854 sayılı Deniz İş
Kanununa göre ödenmesi gereken kıdem tazminatlarının tamamı ile 5953 sayılı
Basın Mesleğinde Çalışanlar ile Çalıştırılanlar Arasındaki Münasebetlerin
Tanzimi Kanununa göre ödenen kıdem tazminatlarının hizmet erbabının 24 aylığını
aşmayan miktarlarının (hizmet ifa etmeksizin ödenen ücretler tazminat sayılmaz)
gelir vergisinden müstesna olacağı hüküm altına alınmıştır.
Anılan Kanunun
94'üncü maddesinde, vergi tevkifatı yapmakla yükümlü kişiler ve kurumlar
belirlenerek vergi tevkifatına tabi olan kazanç ve iratlar bentler halinde
sıralanmış, maddenin birinci fıkrasının
(1) numaralı bendinde hizmet
erbabına ödenen ücretler
ile 61'nci maddede yazılı olup ücret
sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç) 103 ve 104'üncü
maddelerine göre istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben ödemeyi
yapanlar veya menfaati sağlayanlar tarafından tevkifat yapılacağı, 96'ncı
maddesinde, vergi tevkifatının 94 üncü madde kapsamına giren nakden veya
hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı, bu maddede geçen hesaben ödeme
deyiminin, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak
sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade
ettiği, 98'inci maddesinde de, 94'üncü madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya
mecbur olanların bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri
kârlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri, ertesi ayın
yirmiüçüncü günü akşamına kadar ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı
olduğu vergi dairesine bildirmeye mecbur oldukları hüküm altına alınmıştır.
Diğer taraftan,
4857 sayılı İş Kanununun 120'nci maddesinde; ''25.8.1971 tarihli ve 1475 sayılı
İş Kanununun 14'üncü maddesi hariç diğer maddeleri yürürlükten
kaldırılmıştır.'' hükmü yer almakta olup işçinin ya da çalışanın kıdem
tazminatı almaya hak kazanabilme şartlarının düzenlendiği 1475 sayılı İş
Kanununun 14'üncü maddesinde ise;
''Bu Kanuna tabi
işçilerin hizmet akitlerinin:
1. İşveren tarafından bu Kanunun
24 üncü maddesinin II numaralı bendinde gösterilen sebepler dışında,
2. İşçi tarafından bu Kanunun 25
inci maddesi uyarınca,
3. Muvazzaf askerlik hizmeti dolayısıyla,
4. Bağlı bulundukları kanunla
kurulu kurum veya sandıklardan yaşlılık, emeklilik veya malullük aylığı yahut
toptan ödeme almak amacıyla;
5. 506 sayılı Kanunun 60'ıncı
maddesinin birinci fıkrasının (A) bendinin (a) ve (b) alt bentlerinde öngörülen
yaşlar dışında kalan diğer şartları veya aynı kanunun geçici 81'inci maddesine
göre yaşlılık aylığı bağlanması için öngörülen sigortalılık süresini ve prim
ödeme gün sayısını tamamlayarak kendi istekleriyle işten ayrılmaları nedeniyle,
Feshedilmesi veya
kadının evlendiği tarihten itibaren bir yıl içerisinde kendi arzusu ile sona
erdirmesi veya işçinin ölümü sebebiyle son bulması hallerinde işçinin işe
başladığı tarihten itibaren hizmet akdinin devamı süresince her geçen tam yıl
için işverence işçiye 30 günlük ücreti tutarında kıdem tazminatı ödenir. Bir
yıldan artan süreler için de aynı oran üzerinden ödeme yapılır.
......
Ancak, toplu
sözleşmelerle ve hizmet akitleri ile belirlenen kıdem tazminatlarının yıllık
miktarı, Devlet Memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuruna 5434 sayılı
T.C. Emekli Sandığı Kanunu hükümlerine göre bir hizmet yılı için ödenecek azami
emeklilik ikramiyesini geçemez?
hükmüne yer
verilmiştir.
Öte yandan, 657
sayılı Devlet Memurları Kanununa göre en yüksek gösterge ve ek göstergeden
aylık ödemesi Başbakanlık Müsteşarına yapılmaktadır. Buna göre, kıdem
tazminatının tavanı Başbakanlık Müsteşarına ödenecek emekli ikramiyesi tutarı
kadardır.
Yukarıda yer alan hüküm ve
açıklamalar çerçevesinde; kıdem ve ihbar tazminatının gider kaydı konusunda
Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı maddesinde özel bir hüküm olmamakla birlikte
maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi çerçevesinde kurum kazancının
tespitinde gider olarak indirilebilmesi için İş Kanununa göre işçinin kıdem
tazminatına hak kazanması ve hak edilen kıdem tazminatının da işçiye ödenmiş
olması gerekir. Tahakkuk etmiş olsa da ödenmemiş kıdem tazminatının gider
yazılması mümkün değildir.
Bu nedenle, iş akdinin fesih sözleşmesi ile sona
erdirilmesi veya mahkeme kararı dolayısıyla şirketiniz tarafından
çalışanlarınıza ödenecek kıdem ve ihbar tazminatı giderlerinin, yukarıda yer
alan hükümler çerçevesinde ödemenin yapıldığı dönemde kurum kazancının
tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.
Ayrıca, söz konusu ödemeler
dolayısıyla yapılan vergi tevkifatlarının, Gelir Vergisi Kanununun 98'inci
maddesine istinaden ödemenin yapıldığı ayı takip eden ertesi ayın yirmiüçüncü
günü akşamına kadar muhtasar beyanname ile bildirilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, söz
konusu tazminatın 1475 sayılı Kanunun 14'üncü maddesine göre hesaplanacak kıdem
tazminatına tekabül eden kısmı gelir vergisinden istisna olup, kıdem
tazminatının istisnayı aşan kısmı ile ihbar tazminatının tamamı ise Gelir
Vergisi Kanununun 61'inci maddesi uyarınca ücret olarak kabul edilecek ve gelir
vergisi tevkifatına tabi tutulacaktır.
2) DAMGA VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
488 sayılı Damga
Vergisi Kanununun 1'inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu; 3'ncü maddesinde, damga vergisinin
mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu; 19'uncu maddesinde, genel ve özel
bütçeli dairelerle il özel idareleri ve belediyeler, bankalar, iktisadi kamu
teşekkülleri ile bunların iştirakleri ve müesseseleri ve benzeri teşekkül,
iştirak ve müesseselerin ödemelerinde kullanılan ve nispi vergiye tabi bulunan
makbuzlarla bu mahiyetteki kağıtlara ait vergilerin, bu ödemelerin yapılması,
avans suretiyle ödemelerde avansın itası sırasında ilgili daire ve müesseseler
tarafından istihkaklardan kesinti yapılması şekliyle tahsil edileceği; lüzum
görülen hallerde damga vergisini istihkaktan kesinti yapılması şeklinde ödetme
konusunda Bakanlığımıza yetki tanındığı; 23'üncü maddesinde, genel bütçeli
daireler dışında kalan ve istihkaktan kesinti yapmak durumunda bulunan daire ve
müesseseler tarafından bir ay içinde kesilen damga vergisinin, ertesi ayın
yirminci (371 sıra no.lu VUK Tebliği uyarınca 23'üncü) günü akşamına kadar
ödemenin yapıldığı yer vergi dairesine bir beyanname ile bildirileceği ve
26'ncı günü akşamına kadar yatırılacağı hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, 10
Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği ile yaptıkları ödemelerden
kestikleri gelir vergisini sorumlu sıfatıyla aylık muhtasar beyanname ile vergi
dairesine bildirerek ödemek mecburiyetinde olan gerçek veya tüzel kişilerin, bu
ödemeler sebebiyle düzenlenen kâğıtlara ait damga vergilerini de bu muhtasar
beyanname ile aynı vergi dairesine ödemeleri Bakanlığımızca uygun görülmüştür.
Mezkur Kanuna ekli
(1) sayılı tablonun "IV. Makbuzlar ve diğer kağıtlar" başlıklı
bölümünün (1/b) fıkrasında, maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas
zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne
adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar (avans olarak ödenenler
dahil) için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına
açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine
tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kağıtların nispi damga
vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
Buna göre, iş akdi
feshedilen işçilere yapılacak ihbar ve kıdem tazminatı ödemelerine ilişkin
olarak işçilerden kesilen damga vergisinin, ödemeye ilişkin kağıdın
düzenlendiği tarihi izleyen ayın 23 üncü akşamına kadar vergi dairesine
verilecek muhtasar beyanname ile bildirilmesi ve 26'ncı günü akşamına kadar
ödenmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini
rica ederim.
